حكم المحكمة الدستورية العليا، رقم 207 لسنة 23 قضائية «دستورية»، جلسة 7 نوفمبر 2020

باسم الشعب

المحكمة الدستورية العليا

بالجلسة العلنية المنعقدة يوم السبت السابع من نوفمبر سنة 2020م، الموافق الحادى والعشرين من ربيع الأول سنة 1442 هـ.

برئاسة السيد المستشار / سعيد مرعى عمرو رئيس المحكمة

وعضوية السادة المستشارين: الدكتور عادل عمر شريف وبولس فهمى إسكندر ومحمود محمد غنيم والدكتور عبدالعزيز محمد سالمان والدكتور طارق عبد الجواد شبل وطارق عبد العليم أبو العطا نواب رئيس المحكمة

وحضور السيد المستشار الدكتور/ عماد طارق البشرى رئيس هيئة المفوضين

وحضور السيد / محمـد ناجى عبد السميع أمين السر

أصدرت الحكم الآتى

فى الدعوى المقيدة بجدول المحكمة الدستورية العليا برقم 207 لسنة 23 قضائية "دستورية".

المقامة من

1- أبوبكر عبدالفتاح مصطفى الشلقانى، بصفته الممثل القانونى للمؤسسة الأهلية للأعمال الهندسية وبناء السفن (الشلقانى وشركاه)، وبصفته الشخصية (أحد ورثة عبدالفتاح مصطفى الشلقانى).

2- حسن عبدالفتاح مصطفى الشلقانى، بصفته الممثل القانونى للمؤسسة الأهلية للأعمال الهندسية وبناء السفن (الشلقانى وشركاه)، وبصفته الشخصية (أحد ورثة عبدالفتاح مصطفى الشلقانى).

ضــــد

1- رئيس جمهورية مصر العربيــــــة

2- رئيس مجلس الــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــوزراء

3- رئيس مجلس الشعب (النــــواب حاليًا)

4- وزير المالية، بصفته الرئيس الأعلى لمصلحة الضرائب على المبيعات

5- النائب العام

الإجـراءات

بتاريخ السادس والعشرين من يوليو سنة 2001، أودع المدعيان صحيفة هذه الدعوى قلم كتاب المحكمة الدستورية العليا، طالبين الحكم بعدم دستورية نص الفقرات الثلاث الأخيرة من المادة (3)، والمواد (1، 32/3، 43، 44) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991، وقرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 1992، فيما تضمنه من إضافة عبارة "خدمات التشغيل للغير" الواردة بالكشف حرف (ب) المرافق له، وبعدم دستورية القانون رقم 2 لسنة 1997، والمادة (3) منه، واللائحة الصادرة من الإدارة العامة الفنية للبحوث الضريبية بمصلحة الضرائب على المبيعات، والمتمثلة فى التعليمات رقم (3) الصادرة بتاريخ 18/4/1993.

وقدمت هيئة قضايا الدولة مذكرة، طلبت فيها الحكم، أولاً: بعدم اختصاص المحكمة بنظر الطعن على التعليمات التفسيرية رقم (3) الصادرة بتاريخ 18/4/1993. ثانيًّا: أصليًّا، بعدم قبول الدعوى لانتفاء المصلحة، واحتياطيًّا، برفضها.

وبعد تحضير الدعوى، أودعت هيئة المفوضين تقريرًا برأيها.

ونُظرت الدعوى على النحو المبين بمحضر الجلسة، وقررت المحكمة إصدار الحكم فيها بجلسة اليوم.

المحكمــــة

بعد الاطلاع على الأوراق، والمداولة.

حيث إن الوقائع تتحصل – على ما يتبين من صحيفة الدعوى وسائر الأوراق – فى أن النيابة العامة كانت قد قدمت المدعيين للمحاكمة الجنائية فى الجنحة رقم 187 لسنة 1995 جنح تهرب ضريبى، لأنهما خلال الفترة من 3/5/1991 حتى 31/12/1993، بدائرة مركز إمبابة - محافظة الجيزة: بصفتيهما مكلفين خاضعين للضريبة العامة على المبيعات، تهربا من أداء الضريبة المستحقة على مبيعاتهما عن نشاطهما فى تصنيع السفن والصيانة، وذلك ببيع السلعة وتقديم خدمة، دون الإقرار عنها وسداد الضريبة المستحقة عليها، وانقضاء المواعيد المحددة دون السداد، وطلبت عقابهما بالمواد (1، 2، 3، 4، 5، 6، 16، 32، 43، 44/2و10) من القانون رقم 11 لسنة 1991 بإصدار قانون الضريبة العامة على المبيعات، ولائحته التنفيذية. وأثناء نظر الدعوى بجلسة 8/5/2001، دفع المدعيان بعدم دستورية الفقرات الثلاث الأخيرة من المادة (3)، والمواد (1، 32/3، 43، 44) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، وتعديلاته، وقرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 1992، والتعليمات رقم (3) الصادرة بتاريخ 18/4/1993، والقانون رقم 2 لسنة 1997. وإذ قدرت المحكمة جدية هذا الدفع، قررت تأجيل نظر الدعوى لجلسة 21/8/2001، لاتخاذ إجراءات رفع الدعوى الدستورية، فأقام المدعيان الدعوى المعروضة، ناعيين على النصوص المطعون عليها مخالفتها للمواد (8، 34، 35، 36، 38، 40، 61، 64، 65، 66، 67، 68/2، 70، 86، 107، 109، 110، 119، 165، 175، 187، 188) من دستور سنة 1971.

وحيث إنه عن الدفع المبدى من هيئة قضايا الدولة بعدم اختصاص المحكمة بنظر الطعن على التعليمات التفسيرية رقم (3) الصادرة بتاريخ 18/4/1993 من الإدارة العامة الفنية للبحوث الضريبية بمصلحة الضرائب على المبيعات، فمردود، بأن تلك التعليمـــــــــــــات تضمنت تحديدًا لما يدخل فى مفهوم عبارة "خدمات التشغيل للغير" المضافة إلى الجدول رقم (2) المرافق للقانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، قرين المسلسل (11) منه، بموجب قرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 1992، ثم بالقانون رقم 2 لسنة 1997 – بعد إلغاء قرار رئيس الجمهورية المشار إليه، بموجب نص المادة (11) من القانون الأخير – وقد ورد هذا التحديد فى شكل قاعدة عامة مجردة، لا يقتصر الخطاب فيها على العاملين بمصلحة الضرائب على المبيعات، المسئولين عن تطبيق أحكام هذه الضريبة، بل يمتد نطاقها لتشمل الممولين لهذه الضريبة، التى تمس تلك القاعدة حقوقهم ومراكزهم القانونية – باستحداث أوعية جديدة تندرج فى مفهوم خدمات التشغيل للغير – فإنها بذلك تُعد فى حقيقتها عملاً لائحيًّا توافرت له مقومات العمل التشريعى بمعناه الموضوعى، مما ينعقد لهذه المحكمة الاختصاص بالفصل فى دستوريته.

وحيث إن قضاء هذه المحكمة قد جرى على أن شرط المصلحة الشخصية المباشرة يتغيا أن تفصل المحكمة الدستورية العليا فى الخصومة الدستورية من جوانبها العملية وليس من معطياتها النظرية، وهو كذلك يقيد تدخلها فى هذه الخصومة فلا تفصل فى غير المسائل الدستورية التى يؤثر الحكم فيها على النزاع الموضوعى. ومن ثم يتحدد مفهوم شرط المصلحة باجتماع عنصرين، أولهما: أن يقيم المدعى الدليل على أن ضررًا واقعيًّا – اقتصاديًّا أو غيره – قد لحق به، سواء أكان مهددًا بهذا الضرر، أم كان قد وقع فعلاً. ويتعين دومًا أن يكون الضرر المدعى به مباشرًا، منفصلاً عن مجرد مخالفة النص المطعون فيه للدستور، مستقلاً بالعناصر التى يقوم عليها، ممكنًا تصوره، ومواجهته بالترضية القضائية تسوية لآثاره. ثانيهما: أن يكون هذا الضرر عائدًا إلى النص المطعون فيه، وليس ضررًا متوهمًا أو منتحلاً أو مجهلاً، فإذا لم يكن هذا النص قد طبق أصلاً على من ادعى مخالفته للدستور، أو كان من غير المخاطبين بأحكامه، أو كان الإخلال بالحقوق التى يدعيها لا يعود إليه، أو كان ذلك النص قد ألغى بأثر رجعى، وبالتالى زال كل ما كان له من أثر قانونى منذ صدوره، دل ذلك على انتفاء المصلحة الشخصية المباشرة؛ ذلك أن إبطال النص التشريعى فى هذه الصور جميعها لن يحقق للمدعى أية فائدة عملية يمكن أن يتغير بها مركزه القانونى بعد الفصل فى الدعوى الدستورية عما كان عليه قبلها.

وحيث كان ما تقدم، وكانت المحكمة الدستورية العليا قد قضت بحكمها الصادر بجلسة 15/4/2007، فى الدعوى رقم 232 لسنة 26 قضائية "دستورية"، بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير" الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997، وقد نُشر هذا الحكم بالجريدة الرسمية بالعدد رقم 16 تابع بتاريخ 19/4/2007، الأمر الذى يترتب عليه بحكم اللزوم القانونى أن التعليمات التفسيرية رقم (3) الصادرة بتاريخ 18/4/1993، من الإدارة العامة الفنية للبحوث الضريبية بمصلحة الضرائب على المبيعات، لم يعد لها محل فى مجال التطبيق، لارتباطها بالنصوص المتقدمة ارتباطًا لا يقبل الفصل أو التجزئة. ومن ثم تنتفى مصلحة المدعيين فى الطعن على هذه التعليمات. الأمر الذى يتعين معه القضاء بعدم قبول الدعوى المعروضة فى هذا الشق منها.

وحيث إنه بخصوص الطعن على دستورية الفقرات الثلاث الأخيرة من المادة (3) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991، وقرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 1992. فقد جرى نص الفقرات السالفة الذكر على أن: (الفقرة الثالثة) ويجوز بقرار من رئيس الجمهورية إعفاء بعض السلع من الضريبة وتعديل سعر الضريبة على بعض السلع. (الفقرة الرابعة) كما يجوز لرئيس الجمهورية تعديل الجدولين رقمى (1) و(2) المرافقين. (الفقرة الخامسة) وفى جميع الأحوال يعرض قرار رئيس الجمهورية على مجلس الشعب خلال خمسة عشر يومًا من تاريخ صدوره إذا كان المجلس قائمًا وإلا ففى أول دورة لانعقاده، فإذا لم يقره المجلس زال ما كان له من أثر وبقى نافذًا بالنسبة إلى المدة الماضية". ثم صدر بعد ذلك القانون رقم 2 لسنة 1997 بتعديل بعض أحكام قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991، ناصًّا فى المادة (11) منه، على إلغاء قرارات رئيس الجمهورية التى صدرت نفاذًا للفقرتين الثالثة والرابعة من المادة (3) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، ومن بينها قراره رقم 77 لسنة 1992، وذلك اعتبارًا من تاريخ العمل بكل منها. كما نص فى المادة (12) منه على أن تلغى الفقرتان الثالثة والرابعة من المادة (3) من القانون رقم 11 لسنة 1991. ونص فى المادة (13) على أن " يُنشر هذا القانون فى الجريدة الرسمية، ويعمل به من اليوم التالى لتاريخ نشره "، وقد تم النشر بتاريخ 29/1/1997.

وحيث إنه متى كان ما تقدم، وكانت مصلحة المدعيين فى الدعوى المعروضة – وبقدر ارتباطها بالنزاع الموضوعى، وفى حدود التصريح الصادر عن محكمة الموضوع برفعها – إنما تتصل فقط بنصى الفقرتين الثالثة والرابعة من المادة (3) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991، دون غيرهما. وإذ أُلغيت هاتان الفقرتان من المادة المشار إليها منذ تاريخ العمل بالقانون رقم 2 لسنة 1997، كما أُلغى ما صدر عن رئيس الجمهورية من قرارات استنادًا إليهما منذ تاريخ العمل بكل منها، وذلك كله إنفاذًا لأحكام هذا القانون، فإنه لم تعد ثمة آثار قانونية قائمة يمكن أن تكون هاتان الفقرتان من المادة (3)، أو قرار رئيس الجمهورية رقم 77 لسنة 1992 قد رتبتها خلال فترة نفاذها، بعد أن تم إلغاؤها بأثر رجعى، لتغدو مصلحة المدعيين – بذلك – فى الطعن عليهما منتفية، مما لزامه القضاء – أيضًا – بعدم قبول الدعوى فى هذا الشق منها.

وحيث إنه بخصوص الطعن بعدم دستورية القانون رقم 2 لسنة 1997 فيما تضمنه من سريان أحكامه بأثر رجعى، فإنه ولئن كان ذلك القانون قد عمل به من اليوم التالى لتاريخ نشره فى الجريدة الرسمية بالتطبيق لما نصت عليه المادة (13) منه، وقد نشر هذا القانون بتاريخ 29/1/1997، إلا أنه بالنظر لما انطوى عليه من أثر رجعى فى العمل بأحكامه، فقد تمت الموافقة عليه بمجلس الشعب بما يحقق الأغلبية الخاصة المتطلبة فى هذا الشأن طبقًا لما نصت عليه المادة (187) من دستور سنة 1971. وكان قضاء المحكمة الدستورية العليا قد جرى على أن الأصل فى أحكام القوانين هو سريانها من تاريخ العمل بها، وعدم جواز إعمال أثرها فيما وقع قبلها، ولا خروج على هذا الأصل إلا بنص خاص، وفى غير المواد الجنائية، وبموافقة أغلبية أعضاء السلطة التشريعية فى مجموعهم، وذلك توقيًا لتقرير عقوبة على فعل كان مباحًا حين ارتكابه، أو تغليظها على فعل كانت عقوبته أخف. ومبدأ عدم رجعية القوانين العقابية يقيد السلطة التشريعية، إعمالاً لمبدأ شرعية الجرائم والعقوبات، وصونًا للحرية الشخصية بما يرد كل عدوان عليها.

وحيث إن النصوص العقابية الواردة فى قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991، وإن ظلت قائمة وسارية منذ صدوره، وحتى بعد تعديله بالقانون رقم 2 لسنة 1997، فإن تدخل المشرع بهذا القانون، وإلغاءه نص الفقرتين الثالثة والرابعة من المادة (3) من القانون رقم 11 لسنة 1991، وكذا قرارات رئيس الجمهورية الصادرة تطبيقًا لها، بأثر رجعى منذ تاريخ العمل بها، يجهض جميع الأفعال المكونة للركن المادى لجرائم التهرب من الضريبة التى وقعت قبل تاريخ العمل بالقانون رقم 2 لسنة 1997، باعتباره قانونًا أصلح للمتهم. متى كان ذلك، وكانت الواقعة محل الاتهام الجنائى المسندة للمدعيين، تعود زمنيًّا إلى الفترة من 3/5/1991 حتى 31/12/1993، قبل العمل بالقانــــون رقم 2 لسنة 1997، ومن ثم لم تعد ثمة آثار قانونية يمكن أن تكون النصوص العقابية التى اشتمل عليها القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، قد رتبتها خلال فترة العمل بأحكامه، بعد أن تم إلغاؤها بأثر رجعى. بما ينتفى معه الركن المادى لجريمة التهرب الضريبى – تبعًا للقيد والوصف المقدم به المدعيان من النيابة العامة فى الجنحة المشار إليها – ويؤدى بالضرورة إلى تبرئة ساحتهما، باعتبار أن القانون رقم 2 لسنة 1997 فى هذا الشأن يعتبر قانونًا أصلح للمتهم، ومن ثم تغدو المصلحة فى الطعن على الأثر الرجعى لهذا القانون منتفية. الأمر الذى يتعين معه – أيضًا - عدم قبول الدعوى المعروضة فى هذا الشق منها.

وحيث إنه بشأن الطعــــــــــن بعدم دستورية المادة (3) من القانون رقم 2 لسنة 1997 المشار إليـه – التى جـــــرى نصها على أنه "اعتبارًا مــــن 5/3/1992،

أولاً: ......................... ثانيًا: تعدل فئة الضريبة الواردة قرين المسلسل رقم (3) من الجدول رقم (2) المرافق للقانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، لتكون 10%، وتضاف إلى هذا الجدول الخدمات الواردة بالجدول (هـ) المرفق بهذا القانون". وقد ورد بالمسلسل رقم (11) من الجدول الآنف الذكر، تحت عبارة نوع الخدمة: "خدمات التشغيل للغير"، ووحدة تحصيلها قيمة الخدمة، وفئة الضريبة المستحقة عليها (10%) - فإن مصلحة المدعيَيْنِ فى هذا الشأن، وبقدر ارتباطها بالنزاع الموضوعى، تنحصر فى عجز البند (ثانيًا) من المادة (3) من القانون رقم 2 لسنة 1997، فيما تضمنه من إضافة عبارة "خدمات التشغيل للغير" إلى الجدول رقم (2) المرافق للقانون رقم 11 لسنة 1991، قرين المسلسل رقم (11)، وذلك اعتبارًا من 5/3/1992، وفقًا لما ورد بصدر نص تلك المادة. وقد سبق للمحكمة الدستورية العليا، الفصل فى تلك المسألة الدستورية، بحكمها الصادر بجلسة 15 أبريل سنة 2007، فى الدعوى الدستورية رقم 232 لسنة 26 القضائية، بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير"، الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997. وتم نشر هذا الحكم فى العدد رقم 16 (تابع) من الجريدة الرسمية بتاريخ 19/4/2007.

وحيث إنه بخصوص الطعن بعدم دستورية نصى المادتين (1) و(32/3) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، بشأن الضريبة الإضافية، فقد سبق لهذه المحكمة أن حسمت المسألة الدستورية المثارة بشأنهما، بحكمها الصادر بجلسة 31/7/2005، فى الدعوى رقم 90 لسنة 21 قضائية "دستورية"، الذى قضى برفض الدعوى. وقد نشر هذا الحكم فى الجريدة الرسمية بالعدد رقم (34 تابع) بتاريخ 25/8/2005.

وحيث إنه بشأن الطعن بعدم دستورية المادة (43) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، وتعديلاته – فى ضوء مناعى المدعيين – الجارى نص فقرتها الأولى على أنه "مع عدم الإخلال بأى عقوبة أشد يقضى بها قانون آخر، يعاقب على التهرب الضريبى بالحبس مدة لا تقل عن شهر وبغرامة لا تقل عن ألف جنيه ولا تجاوز خمسة آلاف جنيه أو بإحدى هاتين العقوبتين، ويحكم على الفاعلين متضامنين بالضريبة والضريبة الإضافية وتعويض لا يجاوز مثل الضريبة". فقد سبق لهذه المحكمة أن حسمت المسألة الدستورية المثارة بشأنها، بحكمها الصادر بجلسة 4/11/2007، فى الدعوى رقم 9 لسنة 28 قضائية "دستورية"، بعدم دستورية الفقرة الأولى من المادة (43) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم 91 لسنة 1996 فيما تضمنه من وجوب الحكم على الفاعلين متضامنين بتعويض لا يجاوز مثل الضريبة. وقد نشر هذا الحكم فى الجريدة الرسمية بالعدد رقم (45 مكرر) بتاريخ 13/11/2007.

وحيث إنه عن الطعن على دستورية المادة (44) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه، وتعديلاته، التى جرى نصها على أن "يعد تهربًا من الضريبة يعاقب عليه بالعقوبات المنصوص عليها فى المادة السابقة: 1 -.......

................................ 2 – بيع السلع أو استيرادها أو تقديم الخدمة دون الإقرار عنها وسداد الضريبة المستحقة ...................10- انقضاء ستين يومًا على انتهاء المواعيد المحددة لسداد الضريبة دون الإقرار عنها وسدادها". فإن نطاق الدعوى المعروضة بشأن هذا النص – فى ضوء طلبات المدعيين، ومناعيهما – يقتــــــصر على البنــــد (2) من المــــــادة (44) من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 وتعديلاته، دون البند (10) منها. وقد سبق لهذه المحكمة أن حسمت تلك المسألة الدستورية، بحكمها الصادر بجلسة 5/5/2018، فى الدعوى رقم 24 لسنة 29 قضائية "دستورية"، الذى قضى برفض الدعوى، وقد نشر هذا الحكم فى الجريدة الرسمية بالعدد رقم 19 مكرر (ب) بتاريخ 13/5/2018.

وحيث كان ما تقدم، وكان من المقرر فى قضاء هذه المحكمة، أن مقتضى نص المادة (195) من الدستور القائم، ونصى المادتين (48، 49) من قانونها الصادر بالقانون رقم 48 لسنة 1979، أن يكون لقضائها فى الدعاوى الدستورية حجية مطلقة فى مواجهة الكافة، وبالنسبة إلى الدولة بسلطاتها المختلفة، باعتباره قولاً فصلاً فى المسألة المقضى فيها، وهى حجية تحول بذاتها دون المجادلة فيه أو إعادة طرحه عليها من جديد لمراجعته، فإن الخصومة فى الدعوى الدستورية المعروضــــــــــــــة، فى شأن الطعن على دستورية المواد (1، 32/3، 44 – بند 2) من القانون رقم 11 لسنة 1991 المشار إليه؛ تكون غير مقبولة، لسابقة الحكم برفض الدعاوى المقامة طعنًا على دستوريتها. وفى خصوص الطعن على دستورية البند (ثانيًا) من المادة (3) من القانون رقم 2 لسنة 1997 المشار إليه، والمادة (43/1) من القانون رقم 11 لسنة 1991 السالف الذكر، فإن الخصومة بشأنها تكون منتهية، لسابقة الحكم بعدم دستوريتهما، وذلك كله على ما سلف بيانه.

فلهذه الأسباب

حكمت المحكمة: بعدم قبول الدعوى، ومصادرة الكفالة، وألزمت المدعيين المصروفات ومبلغ مائتى جنيه مقابل أتعاب المحاماة.

أمين السر رئيس المحكمة